П1-3 ст 161 нк рф

11.10.2018 Выкл. Автор admin

Статья 161. Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами

1. При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками — иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации с учетом настоящей главы.

2. Налоговая база, указанная в пункте 1 настоящей статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц, если иное не предусмотрено пунктами 3 и 9 статьи 174.2 настоящего Кодекса. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

3. При предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

При реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

4. При реализации на территории Российской Федерации конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда (за исключением реализации, предусмотренной подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 настоящего Кодекса), бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, налоговая база определяется исходя из цены реализуемого имущества (ценностей), определяемой с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров). В этом случае налоговыми агентами признаются органы, организации или индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию указанного имущества.

4.1. Утратил силу с 1 января 2015 г.

5. При реализации товаров, передаче имущественных прав, выполнении работ, оказании услуг на территории Российской Федерации иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговыми агентами признаются состоящие на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с указанными иностранными лицами, если иное не предусмотрено пунктом 10 статьи 174.2 настоящего Кодекса. В этом случае налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость таких товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы налога.

6. В случае, если в течение сорока пяти календарных дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена, налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость, по которой это судно было реализовано заказчику, с учетом налога.

При этом налоговым агентом является лицо, в собственности которого находится судно по истечении сорока пяти календарных дней с момента такого перехода права собственности.

Налоговый агент обязан исчислить по налоговой ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 164 настоящего Кодекса, соответствующую сумму налога и перечислить ее в бюджет.

7. Не применяется с 1 января 2017 г.

8. При реализации на территории Российской Федерации налогоплательщиками (за исключением налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога) сырых шкур животных, а также лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов налоговая база определяется исходя из стоимости реализуемых товаров, определяемой в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом налога.

В целях настоящего Кодекса:

сырыми шкурами животных признаются необработанные (невыделанные) шкуры, снятые с туш животных, парные или законсервированные в целях предотвращения их порчи и разложения (мокросоленые или сушеные), но не подвергнутые никакой дальнейшей обработке;

алюминием вторичным и его сплавами признаются алюминий вторичный и его сплавы, классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности.

Налоговая база, указанная в абзаце первом настоящего пункта, определяется налоговыми агентами, если иное не установлено настоящим пунктом. Налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные налоговые агенты обязаны исчислить расчетным методом и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

При реализации товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта, налогоплательщики-продавцы, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, и лица, не являющиеся налогоплательщиками, в договоре, первичном учетном документе делают соответствующую запись или проставляют отметку «Без налога (НДС)».

В случае установления факта недостоверного проставления налогоплательщиком — продавцом товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта, в договоре, первичном учетном документе отметки «Без налога (НДС)» обязанность по исчислению и уплате налога возлагается на такого налогоплательщика — продавца товаров.

Налогоплательщики-продавцы, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, и лица, не являющиеся налогоплательщиками, при утрате права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика либо на применение специальных налоговых режимов в соответствии с главами 26.1, 26.2, 26.3, 26.5 настоящего Кодекса исчисляют и уплачивают налог по операциям реализации товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта, начиная с периода, в котором указанные лица перешли на общий режим налогообложения, до дня наступления обстоятельств, являющихся основанием для утраты права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика либо на применение соответствующих специальных налоговых режимов.

Комментарий к Ст. 161 НК РФ

Статья 161 НК РФ посвящена особенностям определения налоговой базы налоговыми агентами.

В соответствии со ст. 24 НК РФ налоговыми агентами являются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налога в бюджет.

Обязанности налоговых агентов в числе прочих должны исполнять организации и индивидуальные предприниматели, не являющиеся плательщиками НДС (например, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход, налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, налогоплательщики, освобожденные от налога на основании ст. 145 НК РФ).

Статья 161 НК РФ содержит перечень случаев, когда возникают обязанности налоговых агентов, а именно обязанность исчислять, удерживать у налогоплательщика и уплачивать в бюджет суммы налога в размере определенной налоговой базы. Так, обязанности налоговых агентов возникают у:

— организаций и индивидуальных предпринимателей, состоящих на учете в налоговых органах, приобретающих на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в п. 1 ст. 168 НК РФ иностранных лиц;

— органов государственной власти и управления, органов местного самоуправления при сдаче в аренду федерального имущества, а также имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества;

— покупателей (получателей) имущества (за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями) при реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога;

— уполномоченных органов, организаций или индивидуальных предпринимателей в случае реализации на территории Российской Федерации конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, налоговая база определяется исходя из цены реализуемого имущества (ценностей), определяемой с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров);

— организаций и индивидуальных предпринимателей, осуществляющих предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с иностранными лицами, не состоящими на налоговом учете в качестве налогоплательщиков;

— лиц, в собственности которых находится судно на момент исключения его из Российского международного реестра судов, если судно исключено из указанного реестра, или, если в течение 45 дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена, лиц, в собственности которых находится судно по истечении 45 дней с момента такого перехода права собственности.

Согласно п. 5 ст. 161 НК РФ при реализации товаров, передаче имущественных прав, выполнении работ, оказании услуг на территории Российской Федерации иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговыми агентами признаются состоящие на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с указанными иностранными лицами. В этом случае налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость таких товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы налога.

Таким образом, комиссионеры, поверенные и агенты должны начислять НДС сверх цены товара, реализуемого по договоренности с иностранным продавцом. Этот налог принимает к вычету покупатель, которому посредник обязан выставить счет-фактуру (п. 3 ст. 171 и п. 3 ст. 168 НК РФ).

Налоговые агенты, реализующие конфискованное имущество, клады, бесхозяйные и скупленные ценности, а также имущество, перешедшее по праву наследования государству, также должны начислять НДС сверх цены реализации. Это указано в п. 4 ст. 161 НК РФ.

Определение налоговой базы при приобретении товаров (работ, услуг) у иностранной организации

При реализации на территории Российской Федерации товаров (работ, услуг) налогоплательщиками — иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом НДС.

Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой НДС, и иные обязанности, установленные гл. 21 НК РФ.

Налоговые агенты обязаны представить в налоговые органы по месту своего учета декларацию по НДС в срок не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, и уплатить не позднее вышеуказанного срока удержанную из средств, подлежащих перечислению налогоплательщику, соответствующую сумму НДС.

При реализации на территории Российской Федерации работ (услуг) налогоплательщиками — иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, уплата НДС в бюджет производится налоговыми агентами одновременно с выплатой (перечислением) денежных средств таким налогоплательщикам.

Сумма налога определяется по расчетным ставкам 10/110% или 18/118% (п. 4 ст. 164 Налогового

Определение налоговой базы при реализации конфискованного имущества,

имущества, реализуемого по решению суда

В соответствии с п. 4 ст. 161 НК РФ при реализации на территории Российской Федерации конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда (за исключением операций по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), т.е. операций по реализации, предусмотренных пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ), бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, налоговая база по НДС определяется налоговыми агентами исходя из цены реализуемого имущества (ценностей), определяемой с учетом положений ст. 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров).

При этом в данном случае налоговыми агентами признаются органы, организации или индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию указанного имущества.

Что касается реализации имущества, арестованного не по решению суда, а по решению других органов, то вышеуказанной нормой п. 4 ст. 161 НК РФ не предусмотрено признание налоговыми агентами органов или иных лиц, уполномоченных осуществлять реализацию имущества, арестованного на основании актов органов, не относящихся к судебным. В связи с этим при реализации такого имущества НДС должен уплачивать собственник имущества — налогоплательщик налога на добавленную стоимость в сроки, установленные нормами гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ. К такому выводу пришел Минфин России в Письме от 3 декабря 2013 г. N 03-07-11/52561.

Также и Пленум ВАС РФ в п. 7 Постановления от 30 мая 2014 г. N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» указал, что при применении п. 4 ст. 161 НК РФ необходимо учитывать, что в приведенный перечень не включены операции по принудительной реализации имущества на основании исполнительных документов, выданных не судами, а иными органами (например, на основании постановлений налоговых органов, вынесенных согласно ст. 47 НК РФ), в связи с чем НДС по таким операциям уплачивается по общим правилам, то есть самим налогоплательщиком.

Обратим внимание, что с 1 января 2015 г. операции по реализации имущества должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации банкротами (п. 4.1 ст. 161 НК РФ), о которых ранее шла речь в п. 4 ст. 161 НК РФ как об исключениях из порядка применения данной нормы, были заменены на операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), предусмотренных пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ.

Напомним, что согласно пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ операции по реализации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации несостоятельными (банкротами), с 1 января 2015 г. включаются в перечень операций, которые не признаются объектом налогообложения по НДС.

Вышеуказанные изменения внесены Федеральным законом от 24 ноября 2014 г. N 366-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую НК Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации» в п. 4 ст. 161 НК РФ.

Определение налоговой базы при реализации на территории

Российской Федерации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством

Российской Федерации банкротами

В соответствии с применявшимся до 2015 г. п. 4.1 ст. 161 НК РФ при реализации на территории Российской Федерации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации банкротами, налоговая база по НДС определялась как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога. В этом случае налоговыми агентами признавались покупатели указанного имущества и (или) имущественных прав, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны были исчислять расчетным методом, удерживать из выплачиваемых доходов и уплачивать в бюджет соответствующую сумму налога.

Таким образом, согласно указанному п. 4.1 ст. 161 НК РФ при реализации имущества должника, признанного банкротом, обязанность по уплате налога возлагалась на налогового агента — покупателя, за исключением физического лица, не являющегося индивидуальным предпринимателем.

В то же время согласно Постановлению Пленума ВАС РФ от 25 января 2013 г. N 11 «Об уплате налога на добавленную стоимость при реализации имущества должника, признанного банкротом» разъяснялось, что исходя из ст. 163 и п. 4 ст. 166 НК РФ НДС в отношении операций по реализации имущества (в том числе предмета залога) должника, признанного банкротом, исчислялся должником как налогоплательщиком по итогам налогового периода и уплачивался в сроки, установленные п. 1 ст. 174 НК РФ, с учетом того, что требование об уплате налога согласно абз. 5 п. 2 ст. 134 Федерального закона от 26 октября 2002 г. N 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» относится к четвертой очереди текущих требований (далее — Закон N 127-ФЗ). Цена, по которой имущество должника было реализовано, подлежала перечислению полностью (без удержания налога на добавленную стоимость) покупателем имущества должнику или организатору торгов, а также организатором торгов — должнику. Указанная сумма должна была распределяться по правилам ст. ст. 134 и 138 Закона N 127-ФЗ. Аналогичный порядок исчисления налога должен был применяться и при реализации имущества кредитной организации в ходе конкурсного производства.

Постановления Пленума и Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации для налоговых органов являются сложившейся судебной практикой, которой налоговым органам следует руководствоваться при рассмотрении вопроса о целесообразности доначисления сумм налога в рассматриваемом случае.

Учитывая изложенное, а также принимая во внимание Письмо Минфина России от 7 ноября 2013 г. N 03-01-13/01/47571, ФНС России указала, что при реализации имущества должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации банкротами, исчисление и уплата в бюджет НДС производились налогоплательщиками-должниками.

При этом вычеты сумм налога, предъявленных налогоплательщиком-должником покупателю при приобретении им имущества и (или) имущественных прав у должника, производились покупателем в порядке, установленном ст. ст. 171 и 172 НК РФ, то есть на основании счетов-фактур после принятия на учет приобретенного имущества и (или) имущественных прав и при наличии соответствующих первичных документов (Письма ФНС России от 10 июля 2014 г. N ГД-4-3/[email protected], от 29 января 2014 г. N ГД-4-3/[email protected]).

Обратим внимание, что с 1 января 2015 г. п. 4.1 ст. 161 НК РФ утратил силу (п. 4.1 ст. 161 НК РФ в редакции Федерального закона от 24 ноября 2014 г. N 366-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую НК Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации»).

Таким образом, с 1 января 2015 г. у налоговых агентов отсутствует обязанность по уплате НДС на основании п. 4.1 ст. 161 НК РФ при реализации на территории Российской Федерации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации банкротами.

С 1 января 2015 г. указанные операции включены в перечень операций, которые не признаются

объектом налогообложения по НДС (пп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ).

Определение налоговой базы при аренде государственного или муниципального имущества

При предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества на основании п. 3 ст. 161 НК РФ налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Согласно п. 4 ст. 164 НК РФ при удержании налога на добавленную стоимость налоговыми агентами в соответствии с п. п. 1 — 3 ст. 161 НК РФ сумма НДС должна определяться расчетным методом с применением налоговой ставки, определяемой как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной п. 3 ст. 164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100% и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки.

Порядок уплаты НДС, предусмотренный п. 3 ст. 161 НК РФ, применяется только в случае предоставления в аренду имущества органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления. Поэтому при передаче в субаренду имущества, находящегося в собственности Российской Федерации, субъектов Российской Федерации и муниципальной собственности, организациями, которые арендуют такое имущество у органов государственной власти и управления и органов местного самоуправления, уплату в бюджет налога на добавленную стоимость должны осуществлять данные организации (Письмо Минфина России от 18 октября 2012 г. N 03-07-11/436).

Исходя из вышеуказанных норм НК РФ сумма арендной платы, приведенная в договоре с органом государственной власти и управления или органом местного самоуправления, должна включать сумму НДС. При перечислении арендодателю арендной платы арендатор, являющийся налоговым агентом, из общей суммы арендной платы с учетом НДС должен исчислить по налоговой ставке, действующей на дату осуществления расходов, удержать и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС.

В соответствии со ст. 608 Гражданского кодекса РФ арендодателями могут быть также лица, уполномоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду.

В этой связи необходимо учитывать, что при аренде федерального имущества арендатор признается налоговым агентом только в случае, если услуга по предоставлению такого имущества в аренду оказана органом государственной власти и управления, то есть арендодателем является орган государственной власти и управления либо арендодателями выступают орган государственной власти и управления и балансодержатель данного имущества, не являющийся органом государственной власти и управления.

Если арендодателями федерального имущества являются лица, уполномоченные законом или собственником сдавать имущество в аренду (в частности, федеральные государственные унитарные предприятия, образовательные учреждения), и эти уполномоченные лица не являются органами государственной власти и управления, то арендодатели в установленном порядке исчисляют и уплачивают в бюджет сумму НДС при оказании услуги по предоставлению в аренду федерального имущества.

Если организация имеет обособленные подразделения, которые осуществляют деятельность на арендованных у государственных органов или органов местного самоуправления площадях, то налоговым агентом выступает головная организация.

Статья 161 НК РФ. Особенности определения налоговой базы налоговыми агентами

СТ 161 НК РФ.

1. При реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория Российской Федерации, налогоплательщиками — иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этих товаров (работ, услуг) с учетом налога.

Налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации с учетом настоящей главы.

2. Налоговая база, указанная в пункте 1 настоящей статьи, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 настоящей статьи иностранных лиц, если иное не предусмотрено пунктами 3 и 9 статьи 174.2 настоящего Кодекса. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

3. При предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

При реализации (передаче) на территории Российской Федерации государственного имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего государственную казну Российской Федерации, казну республики в составе Российской Федерации, казну края, области, города федерального значения, автономной области, автономного округа, а также муниципального имущества, не закрепленного за муниципальными предприятиями и учреждениями, составляющего муниципальную казну соответствующего городского, сельского поселения или другого муниципального образования, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации (передачи) этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется отдельно при совершении каждой операции по реализации (передаче) указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) указанного имущества, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

4. При реализации на территории Российской Федерации конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда (за исключением реализации, предусмотренной подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 настоящего Кодекса), бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, налоговая база определяется исходя из цены реализуемого имущества (ценностей), определяемой с учетом положений статьи 105.3 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров). В этом случае налоговыми агентами признаются органы, организации или индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию указанного имущества.

4.1. Утратил силу с 1 января 2015 г.

5. При реализации товаров, передаче имущественных прав, выполнении работ, оказании услуг на территории Российской Федерации иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговыми агентами признаются состоящие на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие предпринимательскую деятельность с участием в расчетах на основе договоров поручения, договоров комиссии или агентских договоров с указанными иностранными лицами, если иное не предусмотрено пунктом 10 статьи 174.2 настоящего Кодекса. В этом случае налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость таких товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них суммы налога.

6. В случае, если в течение сорока пяти календарных дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена, налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость, по которой это судно было реализовано заказчику, с учетом налога.

При этом налоговым агентом является лицо, в собственности которого находится судно по истечении сорока пяти календарных дней с момента такого перехода права собственности.

Налоговый агент обязан исчислить по налоговой ставке, предусмотренной пунктом 3 статьи 164 настоящего Кодекса, соответствующую сумму налога и перечислить ее в бюджет.

7. Не применяется с 1 января 2017 г.

8. При реализации на территории Российской Федерации налогоплательщиками (за исключением налогоплательщиков, освобожденных от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога) сырых шкур животных, а также лома и отходов черных и цветных металлов, алюминия вторичного и его сплавов налоговая база определяется исходя из стоимости реализуемых товаров, определяемой в соответствии со статьей 105.3 настоящего Кодекса, с учетом налога.

В целях настоящего Кодекса:

сырыми шкурами животных признаются необработанные (невыделанные) шкуры, снятые с туш животных, парные или законсервированные в целях предотвращения их порчи и разложения (мокросоленые или сушеные), но не подвергнутые никакой дальнейшей обработке;

алюминием вторичным и его сплавами признаются алюминий вторичный и его сплавы, классифицируемые в соответствии с Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности.

Налоговая база, указанная в абзаце первом настоящего пункта, определяется налоговыми агентами, если иное не установлено настоящим пунктом. Налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные налоговые агенты обязаны исчислить расчетным методом и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные настоящей главой.

При реализации товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта, налогоплательщики-продавцы, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, и лица, не являющиеся налогоплательщиками, в договоре, первичном учетном документе делают соответствующую запись или проставляют отметку «Без налога (НДС)».

В случае установления факта недостоверного проставления налогоплательщиком — продавцом товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта, в договоре, первичном учетном документе отметки «Без налога (НДС)» обязанность по исчислению и уплате налога возлагается на такого налогоплательщика — продавца товаров.

Налогоплательщики-продавцы, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога, и лица, не являющиеся налогоплательщиками, при утрате права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика либо на применение специальных налоговых режимов в соответствии с главами 26.1, 26.2, 26.3, 26.5 настоящего Кодекса исчисляют и уплачивают налог по операциям реализации товаров, указанных в абзаце первом настоящего пункта, начиная с периода, в котором указанные лица перешли на общий режим налогообложения, до дня наступления обстоятельств, являющихся основанием для утраты права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика либо на применение соответствующих специальных налоговых режимов.

Комментарий к Ст. 161 Налогового кодекса

Статьей 19 НК РФ предусмотрено, что налоговыми агентами являются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с НК РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет налогов.

Из пункта 2 статьи 24 НК РФ следует, что налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено НК РФ.

Пунктом 3 статьи 24 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

Согласно пункту 4 статьи 24 НК РФ налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном для уплаты налога налогоплательщиком.

В статье 161 НК РФ указаны случаи, когда налогоплательщик должен исполнить обязанности налогового агента — исчислить и уплатить в бюджет сумму НДС.

Так, согласно пункту 1 статьи 161 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых является территория РФ, налогоплательщиками — иностранными лицами, не состоящими на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщиков, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации товаров (работ, услуг) с учетом налога.

В этом случае налоговая база должна определяться налоговыми агентами — организациями и индивидуальными предпринимателями, состоящими на учете в налоговых органах.

Налоговыми агентами могут быть не только организации и индивидуальные предприниматели, на которых возложена обязанность по уплате НДС в бюджет, но и лица, освобожденные от такой обязанности (например, получившие освобождение на основании статьи 145 НК РФ либо применяющие специальные налоговые режимы — УСН, ЕНВД или ЕСХН).

Таким образом, первый случай, при котором организации и индивидуальные предприниматели должны выполнять функции налогового агента, — это приобретение товаров (работ, услуг) на территории РФ у иностранных лиц, не являющихся плательщиками «российского» НДС.

Иностранный подрядчик — контрагент российской организации не состоит на учете в налоговых органах Российской Федерации либо имеет представительство на территории Российской Федерации, но в этом случае как заключение договора, так и его исполнение по монтажу и пусконаладочным работам проводит головной офис иностранного подрядчика, находящийся за рубежом.

Соответственно, российская организация, приобретая на территории Российской Федерации у вышеуказанных иностранных подрядчиков работы по монтажу, а также пусконаладочные работы, является налоговым агентом, обязанным исчислить, удержать и уплатить в бюджет соответствующую сумму НДС по таким операциям.

(На основе письма ФНС России от 24.05.2013 N СА-4-9/9466.)

При этом на налогового агента может возлагаться еще одна обязанность: в случае если контрактом с налогоплательщиком — иностранным лицом, реализующим указанные товары (работы, услуги), не предусмотрена сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая уплате в российский бюджет, российскому налогоплательщику следует самостоятельно определить налоговую базу для целей уплаты налога, то есть увеличить стоимость приобретаемых товаров (работ, услуг) на сумму налога. Соответственно, сумма налога, исчисленная и уплаченная в бюджет в указанном случае, по существу является суммой налога, удержанной из возможных доходов налогоплательщика — иностранного лица (письмо Минфина России от 05.06.2013 N 03-03-06/2/20797).

Так, в письме ФНС России от 23.06.2014 N ГД-4-3/[email protected] рассмотрен вопрос об исчислении НДС при реализации российской организацией товаров (услуг) через обособленные подразделения, созданные в Республике Крым и г. Севастополе после 18.03.2014, а также о выполнении российской организацией функций налогового агента по НДС при приобретении после 18.03.2014 у плательщика Украины услуги по аренде недвижимого имущества, находящегося в Республике Крым. По данному вопросу дается нижеследующее разъяснение.

Согласно пунктам 1 и 2 статьи 161 НК РФ при реализации иностранным лицом, не состоящим на учете в российских налоговых органах, услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, НДС исчисляется и уплачивается в российский бюджет налоговым агентом, приобретающим указанные услуги у иностранного лица.

Таким образом, российская организация, приобретающая у плательщика Украины после 18 марта 2014 года услуги по аренде недвижимого имущества, находящегося на территории Республики Крым, является налоговым агентом, обязанным исчислить и уплатить в бюджет Российской Федерации соответствующую сумму НДС. При этом на основании пункта 4 статьи 164 НК РФ исчисление НДС производится налоговым агентом по налоговой ставке в размере 18/118 процентов.

Российская организация (ООО), приобретающая у плательщика Украины после 18 марта 2014 года недвижимое имущество, находящееся в г. Симферополе и г. Севастополе, является налоговым агентом, обязанным исчислить и уплатить в бюджет Российской Федерации соответствующую сумму НДС. При этом указанный налогоплательщик имеет право на вычеты уплаченных в бюджет сумм налога в порядке, предусмотренном статьями 171 и 172 НК РФ. На данный аспект обращают особое внимание официальные органы в своих разъяснениях. (См., например, письмо ФНС России от 15.05.2014 N ГД-19-3/75.)

Пример из судебной практики.

Постановлением Арбитражного суда Центрального округа от 29.09.2014 по делу N А48-4592/2013 удовлетворено требование об обязании налогового органа возместить НДС.

Суд разъяснил, что налоговая база, указанная в пункте 1 статьи 161 НК РФ, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 статьи 161 НК РФ иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.

В случае приобретения товаров (работ, услуг) у иностранного лица на территории Российской Федерации обязанность по уплате в бюджет налога на добавленную стоимость возлагается на приобретателя таких товаров (работ, услуг). Указанное лицо, признаваемое налоговым агентом, обязано произвести исчисление и удержание налога у источника выплат — иностранного лица.

Пункт 2 комментируемой статьи устанавливает важное правило, согласно которому налоговая база по НДС, указанная в пункте 1 статьи 161 НК РФ, определяется налоговыми агентами. При этом налоговыми агентами признаются организации и индивидуальные предприниматели, состоящие на учете в налоговых органах, приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги) у указанных в пункте 1 комментируемой статьи иностранных лиц. Налоговые агенты обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога вне зависимости от того, исполняют ли они обязанности налогоплательщика, связанные с исчислением и уплатой налога, и иные обязанности, установленные главой 21 НК РФ.

В письме Минфина России от 23.01.2015 N 03-07-08/1947 рассмотрен вопрос о признании организации, применяющей УСН, налоговым агентом по НДС при приобретении услуг по предоставлению персонала у иностранной организации, если персонал работает в РФ; об учете расходов на услуги по предоставлению персонала при исчислении налога, уплачиваемого при применении УСН. По данному вопросу Департамент Минфина России дал нижеследующее разъяснение.

Необходимо отметить, что на основании пункта 5 статьи 346.11 главы 26.2 «Упрощенная система налогообложения» НК РФ организации, применяющие такую систему налогообложения, от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных Кодексом, не освобождаются.

Таким образом, российская организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, приобретающая у иностранной организации вышеуказанные услуги, в целях применения налога на добавленную стоимость признается налоговым агентом и обязана исчислить и уплатить в бюджет сумму этого налога.

При перечислении коллегией адвокатов, являющейся представителем адвоката по расчетам с третьими лицами, иностранному лицу денежных средств в оплату приобретаемых у него адвокатом юридических услуг исчислять и удерживать налог на добавленную стоимость не следует. На данный аспект также обращают особое внимание официальные органы, давая разъяснения по порядку применения пункта 2 комментируемой статьи. (См., например, письмо Минфина России от 26.11.2014 N 03-07-08/60145.)

В письме Минфина России от 24.03.2014 N 03-07-14/12827 рассмотрен вопрос об уплате НДС в качестве налогового агента ИП, применяющим УСН, при приобретении у иностранного лица работ по изготовлению товаров, осуществляемых за пределами РФ.

В названном письме указывается, что при приобретении работ по изготовлению товаров, осуществляемых за пределами территории Российской Федерации, индивидуальный предприниматель, в том числе применяющий упрощенную систему налогообложения, налог на добавленную стоимость в качестве налогового агента уплачивать не должен.

Одновременно Департамент Минфина России обращает внимание на то, что на основании подпункта 4 пункта 1 статьи 146 НК РФ продукция, изготовленная с использованием указанных товаров и ввозимая в Российскую Федерацию индивидуальным предпринимателем, применяющим упрощенную систему налогообложения, подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

Остальные случаи рассмотрены в пунктах 3 — 6 статьи 161 НК РФ.

Пунктом 3 статьи 161 НК РФ установлены особенности уплаты налога на добавленную стоимость при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества, а также при реализации (передаче) на территории Российской Федерации имущества, не закрепленного за государственными предприятиями и учреждениями, составляющего казну.

При реализации прав на заключение договоров на размещение рекламных конструкций на земельных участках, находящихся в собственности или распоряжении муниципального образования, особенностей уплаты налога на добавленную стоимость НК РФ не установлено.

Учитывая изложенное, при осуществлении вышеуказанных операций налогоплательщиками налога на добавленную стоимость являются органы местного самоуправления (письмо Минфина России от 13.07.2012 N 03-07-11/184).

Необходимо обратить внимание, что суммы процентов, уплачиваемых покупателем — налоговым агентом при покупке в рассрочку имущества казны, не включаются в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость и не подлежат налогообложению этим налогом. На данный аспект также особое внимание обращают официальные органы в своих разъяснениях. (См., например, письмо ФНС России от 08.07.2014 N ГД-4-3/[email protected] «О направлении письма Минфина России» (вместе с письмом Минфина России от 17.06.2014 N 03-07-15/28722)).

В случае приобретения услуг по аренде имущества, не являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, оказываемых казенными учреждениями, не являющимися органами местного самоуправления, арендаторы данного имущества налог на добавленную стоимость в качестве налогового агента не уплачивают.

(См.: письмо ФНС России от 16.02.2015 N ГД-4-3/[email protected])

Как отмечает финансовое ведомство в письме от 01.02.2011 N 03-07-11/21, при реализации прав на заключение договора аренды земельных участков, находящихся в государственной и муниципальной собственности, особенностей уплаты налога на добавленную стоимость НК РФ не установлено.

Пунктом 2 статьи 38 ЗК РФ установлено, что в качестве продавца права на заключение договора аренды земельного участка выступает исполнительный орган государственной власти или орган самоуправления.

Учитывая изложенное, при осуществлении вышеуказанных операций исполнительные органы государственной власти или органы местного самоуправления должны уплачивать налог на добавленную стоимость в бюджет.

Согласно выводам ФАС Московского округа, изложенным в Постановлении от 20.05.2013 N А41-26569/12, на основании пункта 3 статьи 161 НК РФ организация не может быть признана налоговым агентом по уплате налога на добавленную стоимость в связи с приобретением на торгах права на заключение договора аренды. Денежные средства, уплаченные за получение права на заключение договора аренды земельного участка, арендной платой не являются; при осуществлении вышеуказанных операций налогоплательщиками налога на добавленную стоимость являются исполнительные органы государственной власти или органы местного самоуправления.

Согласно позиции ФАС Западно-Сибирского округа, изложенной в Постановлении от 09.11.2011 N А70-218/2011 (Определением ВАС РФ от 30.03.2012 N ВАС-2949/12 отказано в передаче дела N А70-218/2011 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного Постановления), на основании норм статьи 161 НК РФ арбитражными судами сделан вывод о том, что по операции приобретения права на заключение договора аренды организация не является налоговым агентом по уплате НДС в бюджет. Указанный вывод судов соответствует нормам действующего законодательства, поскольку пунктом 3 статьи 161 НК РФ предусматривается включение в налоговую базу арендной платы по каждому арендованному объекту имущества. Доходы от продажи права на заключение договора аренды не относятся к арендной плате. Размер и порядок уплаты арендной платы установлен договором аренды земельного участка. В связи с этим у организации отсутствует право на вычет на основании норм пункта 3 статьи 171 НК РФ, поскольку организация не является налоговым агентом, перечисление НДС в бюджет организацией в качестве налогового агента произведено без установленных законом оснований.

В письме Минфина России от 17.12.2014 N 03-07-14/65191 рассмотрен вопрос об уплате НДС при приобретении услуг по аренде муниципального имущества, оказываемых казенным учреждением. Департамент Минфина России по данному вопросу указал, что услуги, оказываемые казенными учреждениями, в том числе по предоставлению в аренду муниципального имущества, не являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. В случае приобретения услуг по аренде муниципального имущества, оказываемых казенными учреждениями, не являющихся объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, арендаторы налог на добавленную стоимость в качестве налогового агента не уплачивают.

В письме Минфина России от 20.08.2014 N 03-07-13/1/41708 содержится ответ на запрос о налогообложении НДС услуг по предоставлению администрацией г. Байконура в субаренду помещения, расположенного в г. Байконуре, российской организации. Минфин России дал следующие важные разъяснения относительно указанного вопроса.

Особый статус г. Байконура не изменяет его территориальной принадлежности, но не отменяет налогообложения налогом на добавленную стоимость предпринимательской деятельности, осуществляемой на территории города. Поэтому операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории г. Байконура являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. При этом товары (работы, услуги), реализуемые (приобретаемые) налогоплательщиками, состоящими на учете в налоговом органе г. Байконура, подлежат налогообложению этим налогом в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации.

Пунктом 3 статьи 161 Налогового кодекса Российской Федерации установлен порядок применения налога на добавленную стоимость в отношении услуг по предоставлению органами государственной власти и управления, органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества. В соответствии с данным порядком налоговая база по налогу на добавленную стоимость определяется как сумма арендной платы с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговыми агентами, которыми признаются арендаторы указанного имущества.

На основании положений статей 606 и 615 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. При этом арендатор вправе с согласия арендодателя сдавать арендованное имущество в субаренду по договору субаренды, к которому применяются правила договора аренды.

Учитывая изложенное, российская организация, осуществляющая деятельность на территории г. Байконура, при субаренде помещения у администрации г. Байконура обязана исчислить и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога на добавленную стоимость в порядке, установленном вышеуказанным пунктом 3 статьи 161 НК РФ.

Позиция финансового ведомства о налогообложении НДС сделок по выкупу субъектами малого и среднего предпринимательства муниципального недвижимого имущества, изложенная в письме от 29.08.2011 N 03-07-14/88 до настоящего времени не изменилась (письмо Минфина России от 09.08.2013 N 03-07-14/32220): операции по реализации указанного имущества, право собственности на которое перешло субъектам малого и среднего предпринимательства до 1 апреля 2011 г., подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в ранее действовавшем порядке, установленном абзацем 2 пункта 3 статьи 161 НК РФ, в соответствии с которым исчислять и уплачивать налог на добавленную стоимость должны налоговые агенты — покупатели имущества независимо от даты оплаты имущества.

Исходя из письма Минфина России от 19.06.2012 N 03-07-14/59 норма подпункта 12 пункта 2 статьи 146 НК РФ применяется в отношении операций по реализации государственного или муниципального недвижимого имущества, находящегося в казне, субъектам малого и среднего предпринимательства, право собственности на которое перешло с 1 апреля 2011 г.; операции по реализации указанного имущества, право собственности на которое перешло субъектам малого и среднего предпринимательства до 1 апреля 2011 г., подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в ранее действовавшем порядке, установленном абзацем 2 пункта 3 статьи 161 НК РФ, в соответствии с которым исчислять и уплачивать в бюджет налог на добавленную стоимость должны налоговые агенты — покупатели имущества, независимо от даты оплаты имущества.

Судебная практика по рассматриваемому вопросу однозначна и не входит в противоречие с официальной позицией.

Исходя из Постановления ФАС Поволжского округа от 19.03.2013 N А12-12564/2012 (Определением ВАС РФ от 30.07.2013 N ВАС-9397/13 отказано в передаче дела N А12-12564/2012 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного Постановления) с учетом анализа действовавшего в спорный период налогового законодательства, нижестоящие судебные инстанции пришли к выводу, что норма, установленная подпунктом 12 пункта 2 статьи 146 НК РФ, подлежит применению в отношении операций по реализации муниципального недвижимого имущества, право собственности на которое перешло к покупателю после 01.04.2011. При изложенных выше обстоятельствах нижестоящие судебные инстанции правомерно, по мнению ФАС Поволжского округа, установили, что у налогоплательщика в спорный период имелась установленная законом обязанность по исчислению и уплате НДС в бюджет за отчетный период, перечисленных в адрес продавца имущества в качестве оплаты за приобретенное в отчетный период муниципальное недвижимое имущество, в связи с чем налоговым органом правомерно начислен НДС за указанный период, соответствующие суммы пени и штрафа.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 19.02.2013 N А03-7098/2012 (Определением ВАС РФ от 12.04.2013 N ВАС-3729/13 отказано в передаче дела N А03-7098/2012 в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора данного Постановления) считает, что апелляционный суд, руководствуясь нормативными положениями НК РФ и Закона N 395-ФЗ, учитывая разъяснения, изложенные в письме Федеральной налоговой службы от 12.05.2011 N КЕ-4-3/[email protected], согласованном с Министерством финансов Российской Федерации, установив, что в данном случае переход права собственности на муниципальное имущество зарегистрирован за налогоплательщиком в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним 16.03.2010 (то есть до 01.04.2011), при этом в данный период положения подпункта 12 пункта 2 статьи 146 НК РФ не действовали (соответственно, на указанные правоотношения не распространялись), пришел к верному выводу о том, что именно 16.03.2010 возникает объект налогообложения на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, в связи с чем налогоплательщик при выплате доходов продавцу должен уплатить НДС в бюджет, в том числе из денежных средств, выплачиваемых продавцу после 01.04.2011 по договорам с рассрочкой платежа. В связи с указанными обстоятельствами правомерен вывод об отсутствии оснований у налогового органа для учета спорной суммы при доначислении налогоплательщику НДС за III квартал 2011 года в качестве переплаты.

ФАС Северо-Западного округа в Постановлении от 11.03.2013 N А26-3654/2012 отмечает, что объект налогообложения по налогу на добавленную стоимость при реализации недвижимого имущества определяется на дату регистрации права собственности, при этом материалами дела установлено, что право собственности за организацией на приобретенное недвижимое имущество зарегистрировано 25.08.2010, что подтверждается свидетельством о государственной регистрации права от 25.08.2010, то есть до 01.04.2011. При таких обстоятельствах суды первой и апелляционной инстанций пришли, по мнению ФАС Северо-Западного округа, к правильному выводу о том, что поскольку переход права собственности на муниципальное имущество зарегистрирован за обществом 25.08.2010, то именно в данный период возникает объект налогообложения на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ, и организация при выплате доходов продавцу должна была уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет, в том числе из денежных средств, выплачиваемых продавцу после 01.04.2011 по договору с рассрочкой платежа.

ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 27.11.2012 N А70-1843/2012 разъясняет порядок применения подпункта 12 пункта 2 статьи 146 НК РФ: если право собственности на недвижимое имущество было передано до 01.04.2011, а выплата дохода от реализации (передачи) этого имущества осуществляется в том числе после 01.04.2011, то организации и индивидуальные предприниматели должны удерживать из выплачиваемых доходов, исчислять и перечислять в бюджет НДС при приобретении такого имущества, в соответствии с редакцией НК РФ, действовавшей до вступления в силу Закона N 395-ФЗ. Указанный порядок применения подпункта 12 пункта 2 статьи 146 НК РФ согласуется с положениями статей 39 НК РФ, пункта 2 статьи 223 ГК РФ, исходя из которых объект налогообложения при реализации товаров, право собственности на которые подлежит государственной регистрации, также возникает в момент государственной регистрации права собственности.

При применении абзаца 2 пункта 3 статьи 161 НК РФ возникает вопрос о том, является ли покупатель государственного (муниципального) имущества налоговым агентом, если оплату имущества за него осуществляет третье лицо.

Так, на основании пункта 1 статьи 313 ГК РФ исполнение обязательства может быть возложено должником на третье лицо, если из закона, иных правовых актов, условий обязательства или его существа не вытекает обязанность должника исполнить обязательство лично.

По обстоятельствам дела, рассмотренного ФАС Уральского округа в Постановлении от 30.07.2012 N Ф09-6744/12, основанием для доначисления НДС послужили выводы налогового органа о том, что индивидуальный предприниматель — налогоплательщик, являющийся покупателем муниципального имущества и, соответственно, налоговым агентом, в нарушение пункта 3 статьи 161 НК РФ не исчислил и не уплатил в бюджет НДС. Суды нижестоящих инстанций установили, что по условиям договора купли-продажи объекта муниципальной собственности с рассрочкой платежа, заключенного налогоплательщиком с департаментом имущественных отношений исполнительного органа муниципального образования, ИП приобрел в собственность встроенные нежилые помещения. Цена продажи установлена сторонами без НДС. При этом денежные средства перечислены не ИП, а организацией, в то же время в назначении платежа указано, что оплата осуществлена за ИП по договору купли-продажи.

Учитывая изложенное, установив, что ИП в нарушение абзаца 2 пункта 3 статьи 161 НК РФ не перечислил в бюджет исчисленную сумму НДС, суды нижестоящих инстанций пришли к выводу о правомерности доначисления ИП спорной суммы НДС, соответствующих пени и привлечении к ответственности по статье 123 НК РФ. Кроме того, поскольку цена договора не включает НДС, налоговый агент должен доначислить сумму налога сверх цены договора, применив ставку 18%, что ИП сделано не было.

А довод налогоплательщика о том, что обязанность по уплате НДС возникла не у него, а у организации как плательщика по договору, рассмотрен судами и отклонен как основанный на ошибочном толковании норм права.

Таким образом, в силу пункта 3 статьи 161 НК РФ налоговыми агентами признаются покупатели (получатели) соответствующего имущества, а не третьи лица, осуществляющие оплату имущества.

В соответствии с порядком, предусмотренным абзацем 2 пункта 3 статьи 161 НК РФ налог на добавленную стоимость уплачивают покупатели указанного имущества — организации и индивидуальные предприниматели. Однако не ясно, распространяется ли указанный порядок на физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.

По мнению финансового ведомства, рассматриваемый порядок на физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, не распространяется, в связи с чем при реализации муниципального имущества, составляющего муниципальную казну, физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, налог на добавленную стоимость уплачивают органы местного самоуправления, осуществляющие операции по реализации данного имущества (письмо от 27.07.2012 N 03-07-11/198).

Согласно письму Минфина РФ от 25.04.2011 N 03-07-11/107 при реализации указанного имущества физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, налог на добавленную стоимость уплачивается в бюджет органами местного самоуправления, осуществляющими операции по реализации данного имущества.

Пункт 4 комментируемой статьи действует в редакции Федерального закона от 24.11.2014 N 366-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации». Согласно новой редакции пункта 4 статьи 161 НК РФ при реализации на территории Российской Федерации конфискованного имущества, имущества, реализуемого по решению суда (за исключением реализации, предусмотренной подпунктом 15 пункта 2 статьи 146 НК РФ), бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, налоговая база определяется исходя из цены реализуемого имущества (ценностей), определяемой с учетом положений статьи 105.3 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров). В этом случае налоговыми агентами признаются органы, организации или индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию указанного имущества.

Так, в соответствии с пунктом 1 статьи 225 ГК РФ бесхозяйной является вещь, которая не имеет собственника или собственник которой неизвестен либо, если иное не предусмотрено законами, от права собственности на которую собственник отказался.

На основании пункта 1 статьи 233 ГК РФ клад, то есть зарытые в земле или сокрытые иным способом деньги или ценные предметы, собственник которых не может быть установлен либо в силу закона утратил на них право, поступает в собственность лица, которому принадлежит имущество (земельный участок, строение и т.п.), где клад был сокрыт, и лица, обнаружившего клад, в равных долях, если соглашением между ними не установлено иное. При обнаружении клада лицом, производившим раскопки или поиск ценностей без согласия на это собственника земельного участка или иного имущества, где клад был сокрыт, клад подлежит передаче собственнику земельного участка или иного имущества, где был обнаружен клад.

В силу пункта 2 статьи 1116 ГК РФ к наследованию по завещанию могут призываться Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, муниципальные образования, иностранные государства и международные организации, а к наследованию по закону — Российская Федерация, субъекты Российской Федерации, муниципальные образования в соответствии со статьей 1151 ГК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 1151 ГК РФ в случае, если отсутствуют наследники как по закону, так и по завещанию, либо никто из наследников не имеет права наследовать или все наследники отстранены от наследования (статья 1117 ГК РФ), либо никто из наследников не принял наследства, либо все наследники отказались от наследства и при этом никто из них не указал, что отказывается в пользу другого наследника (статья 1158 ГК РФ), имущество умершего считается выморочным.

В пунктах 7 и 8 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» разъясняется, что при применении данной нормы судам необходимо учитывать, что в приведенный перечень не включены операции по принудительной реализации имущества на основании исполнительных документов, выданных не судами, а иными органами (например, на основании постановлений налоговых органов, вынесенных согласно статье 47 НК РФ), в связи с чем налог по таким операциям уплачивается по общим правилам, то есть самим налогоплательщиком.

При решении вопроса о том, кто именно по перечисленным в пункте 4 статьи 161 НК РФ операциям является налоговым агентом — публичный орган, принимающий решение о реализации конкретного имущества, или организатор торгов (лицо, фактически проводящее торги), необходимо исходить из того, что таковым является орган (лицо), которому первоначально поступают денежные средства от продажи имущества.

Пример из судебной практики.

В Постановлении Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2015 N 18АП-13979/2014, 18АП-13981/2014 по делу N А07-12561/2014 указывается, что согласно пункту 7 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.05.2014 N 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» в силу пункта 4 статьи 161 НК РФ по операциям реализации имущества, реализуемого по решению суда, налог исчисляется, удерживается и перечисляется в бюджет за соответствующих налогоплательщиков налоговыми агентами, в качестве которых выступают органы, организации или индивидуальные предприниматели, уполномоченные осуществлять реализацию указанного имущества.

Из постановления о возбуждении сводного исполнительного производства и из постановления о передаче имущества на торги следует, что исполнение производилось на основании исполнительных листов, выданных арбитражными судами, что опровергает довод жалобы о том, что реализация имущества на торгах связана с взысканием по исполнительным документам иных органов (налоговых инспекций). Положения вышеуказанного пункта Пленума подлежат применению.

При отсутствии обязанности уплаты НДС у данного плательщика вопрос правильного определения налогового периода (на дату приема — передачи имущества или государственной регистрации прав) не влияют на законность принятого судебного решения и не изменяют размера налоговой обязанности. Инспекция не привела обоснования связи данного обстоятельства и порядка исчисления налога.

Суд первой инстанции пришел к правильному выводу, что полученные от реализации имущества общества суммы были направлены на погашение задолженности заявителя, то есть в результате реализации имущества заявителя и перечисления денежных средств взыскателю были уменьшены его обязательства перед кредиторами. Нормами НК РФ не установлено особого порядка исчисления доходов для тех организаций, имущество которых было реализовано на торгах в целях погашения задолженности по обязательствам налогоплательщика, следовательно, спорные денежные суммы являются экономической выгодой для плательщика и признаются в соответствии со статьей 41 НК РФ его доходом.

Необходимо обратить внимание, что пункт 4.1 комментируемой статьи с 1 января 2015 года утратил силу в связи с принятием Федерального закона от 24.11.2014 N 366-ФЗ «О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации». Ранее данная норма устанавливала, что при реализации на территории Российской Федерации имущества и (или) имущественных прав должников, признанных в соответствии с законодательством Российской Федерации банкротами, налоговая база определяется как сумма дохода от реализации этого имущества с учетом налога. При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждой операции по реализации указанного имущества. В этом случае налоговыми агентами признаются покупатели указанного имущества и (или) имущественных прав, за исключением физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Указанные лица обязаны исчислить расчетным методом, удержать из выплачиваемых доходов и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.

Пунктом 5 статьи 161 НК РФ установлено, что при реализации иностранным лицом, не состоящим на учете в российских налоговых органах, услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, налог на добавленную стоимость исчисляется и уплачивается в российский бюджет налоговым агентом, приобретающим данные услуги у иностранного лица. В связи с этим российская организация, реализующая вышеуказанные права в рамках договоров комиссии или агентских договоров, заключенных с иностранной организацией, также должна исполнять обязанности налогового агента по налогу на добавленную стоимость (см. письма Минфина России от 12.03.2013 N 03-07-08/7435, от 01.03.2013 N 03-07-09/6141, от 15.02.2013 N 03-07-08/4142, от 31.07.2012 N 03-07-08/222).

Российская организация приобретает у казахстанского хозяйствующего субъекта, не являющегося плательщиком НДС в соответствии с законодательством Республики Казахстан, консультационные и маркетинговые услуги, а также услуги по обработке информации.

Применение налога на добавленную стоимость при оказании услуг хозяйствующими субъектами Таможенного союза регламентируется нормами Протокола о порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе от 11.12.2009 (далее — Протокол).

Согласно статье 2 Протокола взимание налога на добавленную стоимость при оказании услуг производится в государстве — члене Таможенного союза, территория которого признается местом реализации услуг, в соответствии с налоговым законодательством данного государства.

На основании положений статьи 3 Протокола местом реализации консультационных, маркетинговых услуг и услуг по обработке информации, оказываемых налогоплательщику государства — члена Таможенного союза, признается территория этого государства.

Таким образом, местом реализации вышеуказанных услуг, оказываемых российской организации казахстанским хозяйствующим субъектом, признается территория Российской Федерации и, соответственно, такие услуги подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость в Российской Федерации в соответствии с нормами НК РФ.

Статьей 161 НК РФ установлено, что при реализации иностранным лицом, не состоящим на учете в российских налоговых органах, услуг, местом реализации которых является территория Российской Федерации, налог на добавленную стоимость исчисляется и уплачивается в российский бюджет налоговым агентом, приобретающим данные услуги у иностранного лица.

В связи с этим российская организация, приобретающая услуги, местом реализации которых является территория Российской Федерации, у казахстанского хозяйствующего субъекта, признается налоговым агентом, обязанным исчислить и уплатить в бюджет Российской Федерации налог на добавленную стоимость по таким операциям, независимо от того, является ли казахстанский хозяйствующий субъект налогоплательщиком налога на добавленную стоимость в соответствии с законодательством Республики Казахстан.

Что касается принятия к вычету сумм налога на добавленную стоимость по услугам, приобретаемым у казахстанского хозяйствующего субъекта, местом реализации которых признается территория Российской Федерации, то в соответствии с пунктом 3 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в соответствии со статьей 173 НК РФ покупателями — налоговыми агентами. Данная норма применяется при условии, что услуги были приобретены налогоплательщиком, являющимся налоговым агентом, для целей, указанных в пункте 2 статьи 171 НК РФ, и при их приобретении он удержал и уплатил налог при перечислении доходов иностранному лицу.

(На основе письма Минфина России от 19.08.2013 N 03-07-13/1/33717).

В письме Минфина России от 17.12.2014 N 03-07-14/65171 рассмотрен вопрос о налогообложении НДС реализации российским налогоплательщиком по договору комиссии с иностранной организацией через интернет-магазин товаров, принадлежащих иностранной организации, не состоящей на учете в налоговых органах РФ. По данному вопросу Департамент Минфина России дал нижеследующее важное разъяснение.

При реализации, в том числе через интернет-магазин, на территории Российской Федерации товаров, принадлежащих иностранной организации, не состоящей на учете в российских налоговых органах, налоговым агентом признается российский налогоплательщик — комиссионер, осуществляющий деятельность на основании договора комиссии с иностранной организацией. При реализации указанных товаров за пределами территории Российской Федерации положения пункта 5 статьи 161 НК РФ не применяются. В этом случае в соответствии с положениями статей 156 и 164 НК РФ у российского налогоплательщика — комиссионера подлежат налогообложению налогом на добавленную стоимость по ставке в размере 18% посреднические услуги.

Пункт 6 комментируемой статьи устанавливает, что в случае, если в течение сорока пяти календарных дней с момента перехода права собственности на судно от налогоплательщика к заказчику регистрация судна в Российском международном реестре судов не осуществлена, налоговая база определяется налоговым агентом как стоимость, по которой это судно было реализовано заказчику, с учетом налога. При этом налоговым агентом является лицо, в собственности которого находится судно по истечении сорока пяти календарных дней с момента такого перехода права собственности.

Условием применения освобождения от налога на добавленную стоимость в отношении ввозимых на территорию Российской Федерации судов, подлежащих регистрации в РМРС, является нахождение таких судов в РМРС не менее 5 лет со дня выпуска указанных судов таможенными органами. При этом смена собственника судна не является нарушением условия предоставления данного освобождения в случае, если в результате такой смены судно не исключается из РМРС. Поэтому при переходе права собственности на ввезенное судно, зарегистрированное в РМРС, от одной российской организации к другой российской организации на основании договорных обязательств между ними, в том числе от лизинговой компании к лизингополучателю по истечении срока лизинга (5 — 7 лет), без исключения указанного судна из РМРС налог на добавленную стоимость не уплачивается.

С 1 октября 2013 года в силу изменений, внесенных Федеральным законом от 23.07.2013 N 216-ФЗ, статья 161 НК РФ дополнена пунктом 7, следовательно, законодательно закреплено, что освобождены от исполнения обязанностей налоговых агентов приобретающие на территории Российской Федерации товары (работы, услуги), имущественные права для целей организации и проведения XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи организации, являющиеся иностранными организаторами XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи в соответствии со статьей 3 Федерального закона от 1 декабря 2007 года N 310-ФЗ «Об организации и о проведении XXII Олимпийских зимних игр и XI Паралимпийских зимних игр 2014 года в городе Сочи, развитии города Сочи как горноклиматического курорта и внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации», иностранными маркетинговыми партнерами Международного олимпийского комитета, в том числе официальными вещательными компаниями, в соответствии со статьей 3.1 Закона N 310-ФЗ, и филиалы, представительства в Российской Федерации иностранных организаций, являющихся маркетинговыми партнерами Международного олимпийского комитета, в том числе официальными вещательными компаниями, в соответствии со статьей 3.1 Закона N 310-ФЗ.

Необходимо обратить внимание, что положения пункта 7 комментируемой статьи подлежат применению до 1 января 2017 года.

Еще по теме:

  • Заполнение декларации ндс как агента Заполняем декларацию по НДС в отношении операций с металлоломом и алюминием С 1 января 2018 года покупатели сырых шкур животных, а также лома и отходов черных и цветных металлов, вторичного алюминия и его сплавов (за исключением физлиц, не являющихся ИП) […]
  • П 3 ст 162 жк рф Статья 162 ЖК РФ. Договор управления многоквартирным домом Новая редакция Ст. 162 ЖК РФ 1. Договор управления многоквартирным домом заключается с управляющей организацией, которой предоставлена лицензия на осуществление деятельности по управлению […]
  • Статья 17 пункт 9 Конституция РФ 1. В Российской Федерации признаются и гарантируются права и свободы человека и гражданина согласно общепризнанным принципам и нормам международного права и в соответствии с настоящей Конституцией. 2. Основные права и свободы человека […]
  • Купить комнату на материнский капитал в иваново Купить комнату в Иванове, Ивановская область Форма поиска 1 комната в 1-ком. кв. 382.5/13.2/10 м² Иваново, Маршала Жаворонкова ул., 13 4 этаж 5-этажного дома балкон Санузел: раздельный Прямая продажа Продается комната 13, 2 кв.м. в общежитии на […]
  • Часть 2 ст 208 ук рф Статья 208. Организация незаконного вооруженного формирования или участие в нем 1. Создание вооруженного формирования (объединения, отряда, дружины или иной группы), не предусмотренного федеральным законом, а равно руководство таким формированием или его […]
  • 3223 ук рф место совершения преступления 3223 ук рф место совершения преступления - психиатрический стационар (ч. 1 ст. 128 УК РФ); - жилище, помещение либо иное хранилище (ч. 1 ст. 139; п. «б» ч. 2 ст. 158, ч. 3 ст. 161, ч. 3 ст. 162 УК РФ); - таможенная граница (ч. 1,2 ст. 188 УК РФ); - […]